國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)工作探討

　　從近兩年對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)工作的檢查中發(fā)現(xiàn)，國(guó)有企業(yè)年度會(huì)計(jì)報(bào)表的審計(jì)工作還存在一些不容忽視的問(wèn)題。正確認(rèn)識(shí)和解決這些問(wèn)題，事關(guān)行業(yè)形象、政府信任和行業(yè)的健康發(fā)展。

　　國(guó)有企業(yè)年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)工作存在的問(wèn)題

　　1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師方面的問(wèn)題

　�。�1）審計(jì)范圍不全。特別是對(duì)個(gè)別規(guī)模較大的公司進(jìn)行年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)，只審計(jì)公司本部，或?qū)�公司下屬單位進(jìn)行抽查，而對(duì)公司的全部子公司及控股公司不進(jìn)行審計(jì)；只給公司本部出具審計(jì)報(bào)告，不出具合并審計(jì)報(bào)告。

　�。�2）審計(jì)項(xiàng)目不全。在年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)，有些會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師只審計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表，不審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表附注及財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)。

　　（3）審計(jì)程序不全。有些注冊(cè)會(huì)計(jì)師因?qū)徲?jì)工作時(shí)間緊或其他原因，在年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)只實(shí)施了常規(guī)的審計(jì)程序，而對(duì)存貨審計(jì)應(yīng)實(shí)施的監(jiān)盤(pán)及抽查程序、對(duì)應(yīng)收賬款審計(jì)應(yīng)進(jìn)行的函證或替代檢查審計(jì)程序等執(zhí)行不全；有些注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作中不進(jìn)行符合性測(cè)試，不使用重要性概念，抽樣依據(jù)不足。

　�。�4）審計(jì)報(bào)告不規(guī)范。有些會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具審計(jì)報(bào)告時(shí)，審計(jì)報(bào)告的類(lèi)型與審計(jì)工作底稿不符。

　�。�5）披露事項(xiàng)不全。有些注冊(cè)會(huì)計(jì)師因工作馬虎，急于求成，或有其他原因，對(duì)一些重大問(wèn)題沒(méi)有發(fā)現(xiàn)或發(fā)現(xiàn)后沒(méi)有披露。有些注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中對(duì)企業(yè)存在的一些問(wèn)題或異常現(xiàn)象不予以追查，或在不履行必要審計(jì)程序加以核實(shí)的情況下便予以確認(rèn)，或不按規(guī)定建議客戶(hù)在報(bào)表附注中披露或在審計(jì)報(bào)告中說(shuō)明。

　�。�6）執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制制度建設(shè)不完善。有些事務(wù)所雖然制定了執(zhí)業(yè)質(zhì)量管理制度，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)中沒(méi)有嚴(yán)格執(zhí)行，執(zhí)業(yè)過(guò)程得不到監(jiān)督，三級(jí)復(fù)核制度流于形式，沒(méi)有發(fā)揮好三級(jí)復(fù)核應(yīng)有的作用。

　　2.國(guó)有企業(yè)方面的問(wèn)題

　�。�1）會(huì)計(jì)核算不規(guī)范。有些企業(yè)不按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度組織會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)核算，會(huì)計(jì)科目使用混亂。

　�。�2）會(huì)計(jì)報(bào)表不規(guī)范。如合并會(huì)計(jì)報(bào)表與匯總會(huì)計(jì)報(bào)表的編制原則區(qū)分不清，有的企業(yè)應(yīng)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，卻按匯總會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行編制。資產(chǎn)負(fù)債表的編制不符合編制原則，應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款、預(yù)付賬款等往來(lái)科目未按其明細(xì)賬戶(hù)的余額分析計(jì)算后，填列資產(chǎn)負(fù)債表的有關(guān)項(xiàng)目，一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期債券投資、一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債等項(xiàng)目填列不符合要求。

　�。�3）會(huì)計(jì)報(bào)表附注的編制簡(jiǎn)單或沒(méi)有編制�！镀髽I(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》制定下發(fā)之前，大多數(shù)企業(yè)不編制會(huì)計(jì)報(bào)表附注，年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)，多數(shù)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師幫助編制�！镀髽I(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》制定下發(fā)以后，企業(yè)編制的會(huì)計(jì)報(bào)表附注過(guò)于簡(jiǎn)單，特別是對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表主要項(xiàng)目未進(jìn)行必要的明細(xì)解釋。

　　（4）企業(yè)內(nèi)部控制制度不健全。許多企業(yè)的管理人員對(duì)內(nèi)部控制制度模糊不清或?qū)ζ渲匾�性認(rèn)識(shí)不夠，內(nèi)部控制制度的建立不完善或未得到遵循，致使注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制制度的符合性測(cè)試程序較難實(shí)施。

　　以上問(wèn)題的原因

　　1.一些客觀因素使注冊(cè)會(huì)計(jì)師很難按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則要求工作。（1）企業(yè)不同程度地存在著潛虧、虛增利潤(rùn)的情況，如存貨積壓、貶值，歷史債務(wù)負(fù)擔(dān)，長(zhǎng)期投資本金不能收回等。（2）有的企業(yè)不落實(shí)會(huì)計(jì)法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，會(huì)計(jì)人員的正當(dāng)權(quán)益無(wú)法保護(hù)。有的企業(yè)為了維持較高的利潤(rùn)水平，不配合社會(huì)審計(jì)的檢查，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師很難收集到足夠的審計(jì)證據(jù)。（3）社會(huì)有關(guān)方面支持不夠。如很多銀行不給銀行詢(xún)證函，企業(yè)詢(xún)證回函廖廖無(wú)幾。

　　2.審計(jì)時(shí)間短，任務(wù)重。大型國(guó)有企業(yè)規(guī)模大，分支機(jī)構(gòu)多，歷史遺留問(wèn)題多，情況復(fù)雜，工作量大，留給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)時(shí)間有限。如財(cái)政部和國(guó)務(wù)院各部委規(guī)定匯編會(huì)計(jì)報(bào)表要求，于次年的4月20日前上報(bào)，地方財(cái)稅部門(mén)往往規(guī)定在2月底上報(bào)（如目前按年度決算及所得稅清算截止日為2月28日），其中工效掛鉤清算、國(guó)有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記時(shí)間還早一點(diǎn)（如工效掛鉤清算是1月20日，國(guó)有資產(chǎn)登記是2月15日）。中間扣除元旦、春節(jié)兩個(gè)節(jié)假日，再扣除企業(yè)需層層匯總方能編出財(cái)務(wù)決算所占用的時(shí)間，真正留給注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的時(shí)間極為有限。加上按現(xiàn)有審計(jì)程序的規(guī)定，一般抽查面又要達(dá)到總資產(chǎn)的50%以上，事務(wù)所很難在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)完成審計(jì)工作。這導(dǎo)致個(gè)別事務(wù)所為縮短審計(jì)時(shí)間，減少必要的審計(jì)程序，造成審計(jì)不真實(shí)。

　　3.成本效益原則始終是保證審計(jì)質(zhì)量不可逾越的障礙。一是成本高。對(duì)于國(guó)有企業(yè)首次委托的審計(jì)項(xiàng)目，會(huì)計(jì)師事務(wù)所由于對(duì)其財(cái)務(wù)管理、控制制度、期初數(shù)據(jù)等不了解，以致造成工作量大，而事務(wù)所審計(jì)的業(yè)務(wù)收入又受到一定的限制，造成事務(wù)所的收入與業(yè)務(wù)成本不相匹配。二是體制不順。由于我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制等方面原因，國(guó)有企業(yè)真正的投資主體尚未到位，企業(yè)管理當(dāng)局不是所有者，經(jīng)營(yíng)者需要的是體面的會(huì)計(jì)報(bào)表。盡管注冊(cè)會(huì)計(jì)師是受財(cái)政等政府部門(mén)的委托，但審計(jì)費(fèi)用卻由企業(yè)負(fù)擔(dān)，這種委托人和付費(fèi)人的不協(xié)調(diào)，導(dǎo)致費(fèi)用成為企業(yè)左右注冊(cè)會(huì)計(jì)師意見(jiàn)的砝碼。

　　4.部分事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和責(zé)任意識(shí)，綜合素質(zhì)差。部分事務(wù)所經(jīng)營(yíng)思想不端正，為了追求審計(jì)收費(fèi)而盲目承攬業(yè)務(wù)，千方百計(jì)拉客戶(hù)、搶市場(chǎng)，不顧自身能力限制，不講成本效益原則，壓價(jià)競(jìng)爭(zhēng)；為了追求眼前利益，不按程序，不到現(xiàn)場(chǎng)，草率出具審計(jì)報(bào)告，工作底稿不規(guī)范，審計(jì)質(zhì)量不高。有些注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)經(jīng)政策掌握不夠，對(duì)一些業(yè)務(wù)問(wèn)題缺乏正確的判斷，也有部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)素質(zhì)低，專(zhuān)業(yè)能力不能勝任年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的要求。

　　5.企業(yè)對(duì)年度會(huì)計(jì)報(bào)表的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)制度不理解、不習(xí)慣、不配合、不重視的現(xiàn)象普遍存在，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)有抵觸心理。其原因一是企業(yè)一直執(zhí)行財(cái)政決算審批制度，現(xiàn)在改由注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告，在政府有關(guān)部門(mén)多頭檢查情況下，又增加注冊(cè)會(huì)計(jì)審計(jì)，無(wú)疑增加了企業(yè)負(fù)擔(dān)。二是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)不僅麻煩，還要收錢(qián)。三是考核政府主管部門(mén)和企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的政績(jī)是完成當(dāng)年的“經(jīng)營(yíng)目標(biāo)責(zé)任書(shū)”，單位效益與各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)晉升和企業(yè)全體員工的獎(jiǎng)金有關(guān)，對(duì)企業(yè)訂合同、借款有利，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)與企業(yè)考核無(wú)關(guān)，并且往往是找企業(yè)的不足，使企業(yè)效益大打折扣，影響企業(yè)和有關(guān)部門(mén)切身利益的實(shí)現(xiàn)，所以企業(yè)負(fù)責(zé)人不歡迎注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)。四是注冊(cè)會(huì)計(jì)師查出的違法違紀(jì)問(wèn)題，法律沒(méi)有處理約束，企業(yè)不重視，基本上不予調(diào)整。如此情況，造成企業(yè)不配合審計(jì)。

　　6.財(cái)政部門(mén)把關(guān)不嚴(yán)。企業(yè)報(bào)表注冊(cè)會(huì)計(jì)師審不審計(jì)都匯總，報(bào)告質(zhì)量無(wú)論優(yōu)劣都不影響使用，致使審計(jì)報(bào)告僅有的一點(diǎn)備案作用也喪失殆盡。

　　7.政府部門(mén)多頭干預(yù)。稅務(wù)、經(jīng)貿(mào)委、工商年檢等有關(guān)部門(mén)，均利用各自職權(quán)，指令企業(yè)到指定所審計(jì)，指定審計(jì)報(bào)告內(nèi)容與格式，否則稅收不關(guān)照，獎(jiǎng)勵(lì)不兌現(xiàn)，年檢不過(guò)關(guān)等，弄得企業(yè)無(wú)所適從，審計(jì)報(bào)告面目全非。同時(shí)，執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)與檢查標(biāo)準(zhǔn)也不統(tǒng)一。注冊(cè)會(huì)計(jì)師是遵循《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》執(zhí)業(yè)，主要是對(duì)被審計(jì)企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表在所有重大方面是否符合“三性”發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，它并不能保證發(fā)現(xiàn)所有的錯(cuò)誤和舞弊，政府各職能部門(mén)檢查側(cè)重于企業(yè)的錯(cuò)誤和舞弊，只要存在會(huì)計(jì)差錯(cuò)，事務(wù)所底稿中沒(méi)有反映，不論差錯(cuò)對(duì)報(bào)表影響程度如何，都認(rèn)定是事務(wù)所的錯(cuò)誤。

　　解決以上問(wèn)題的建議

　　1.明確委托主體。應(yīng)明確委托審計(jì)的主體為投資主體或有權(quán)委托的具體部門(mén)，以改變委托者就是經(jīng)營(yíng)者的情況，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師能對(duì)經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)成果和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)作出客觀、公正的評(píng)價(jià)。同時(shí)明確規(guī)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所不能接受無(wú)權(quán)委托審計(jì)業(yè)務(wù)人的委托。委托審計(jì)費(fèi)用，由委托者負(fù)擔(dān)。

　　2.協(xié)調(diào)對(duì)事務(wù)所工作成果的使用和檢查。力爭(zhēng)通過(guò)法律形式將政府審計(jì)與社會(huì)審計(jì)分開(kāi)，從根本上理順兩種審計(jì)職責(zé)范圍�；蛘邔�(shí)行各部門(mén)的聯(lián)手檢查，或者實(shí)行統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，使用一份審計(jì)報(bào)告，避免多頭和重復(fù)檢查。

　　3.認(rèn)真貫徹落實(shí)國(guó)有企業(yè)年度會(huì)計(jì)報(bào)表注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)制度。各級(jí)財(cái)政部門(mén)對(duì)未經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的年度會(huì)計(jì)報(bào)表一律不得匯總，年報(bào)上報(bào)后，對(duì)報(bào)表未被匯總的企業(yè)嚴(yán)肅查處。

　　4.建立嚴(yán)格的市場(chǎng)準(zhǔn)入制度。為保障審計(jì)質(zhì)量，應(yīng)建立合理有效的國(guó)有企業(yè)審計(jì)準(zhǔn)入制度，以促使事務(wù)所根據(jù)各自的業(yè)務(wù)能力去承攬其力所能及的業(yè)務(wù)，同時(shí)對(duì)質(zhì)量低下和非法執(zhí)業(yè)的機(jī)構(gòu)和人員給予嚴(yán)厲懲處。嚴(yán)格國(guó)有企業(yè)審計(jì)資格的審查和審批，對(duì)不符合暫行辦法規(guī)定的所堅(jiān)決不批給審計(jì)資格，同時(shí)通過(guò)財(cái)政、國(guó)資部門(mén)將對(duì)事務(wù)所資格認(rèn)定的文件傳達(dá)到國(guó)有企業(yè)。對(duì)國(guó)有企業(yè)不按規(guī)定聘請(qǐng)有資格的事務(wù)所審計(jì)所出具的審計(jì)報(bào)告視為無(wú)效報(bào)告，給予處罰。

　　5.適當(dāng)推遲企業(yè)年度會(huì)計(jì)報(bào)表報(bào)送時(shí)間。建議國(guó)有企業(yè)年度會(huì)計(jì)報(bào)表上報(bào)期限再延遲10-15天，以便給注冊(cè)會(huì)計(jì)師報(bào)表審計(jì)留下較多的一點(diǎn)時(shí)間。

　　6.逐步建立國(guó)有企業(yè)報(bào)表連續(xù)審計(jì)制度。如某國(guó)有企業(yè)接受了一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，如果該事務(wù)所當(dāng)年的審計(jì)工作經(jīng)檢查后未發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，次年這一國(guó)有企業(yè)仍應(yīng)安排該事務(wù)所審計(jì)。連續(xù)審計(jì)會(huì)使事務(wù)所對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況、財(cái)務(wù)管理、內(nèi)控制度，以及容易發(fā)生的問(wèn)題非常熟悉，審計(jì)起來(lái)得心應(yīng)手，既能節(jié)約成本，又能保證審計(jì)質(zhì)量。反之，非同一所審計(jì)，委托方若不提供前任事務(wù)所審計(jì)所提出的調(diào)整事項(xiàng)，其審計(jì)不僅量大，而且差錯(cuò)率也會(huì)加大。連續(xù)審計(jì)也便于會(huì)計(jì)師事務(wù)所在年度結(jié)束前一到兩個(gè)月，提前對(duì)企業(yè)審計(jì)工作量大、耗時(shí)長(zhǎng)的項(xiàng)目先行審計(jì)，以盡可能地減少事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)，增加審計(jì)報(bào)告的可信度。

　　7.提倡預(yù)審制度。委托方和受托方在相互信任的基礎(chǔ)上相對(duì)延長(zhǎng)年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)間。一是通過(guò)預(yù)審，在期中或第三季度末事務(wù)所對(duì)其負(fù)責(zé)審計(jì)的企業(yè)實(shí)施符合性測(cè)試；二是對(duì)現(xiàn)金盤(pán)點(diǎn)、銀行存款函證、存貨監(jiān)盤(pán)、往來(lái)賬項(xiàng)函證、固定資產(chǎn)監(jiān)盤(pán)、折舊計(jì)提等實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試，盡量減少年度的工作量。待到年度報(bào)表審計(jì)時(shí)，只是在此基礎(chǔ)上通過(guò)抽到一定量樣本，予以補(bǔ)充，再進(jìn)行綜合性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)書(shū)。

　　8.加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)督，加大處罰力度，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)職業(yè)道德水準(zhǔn)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量水平。承辦國(guó)有大型企業(yè)年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須具備相應(yīng)資質(zhì)，審計(jì)工作結(jié)束后也必須向省注協(xié)報(bào)備執(zhí)業(yè)情況，對(duì)經(jīng)檢查有嚴(yán)重質(zhì)量問(wèn)題，弄虛作假，或?qū)徲?jì)報(bào)告嚴(yán)重不實(shí)，審計(jì)水平較低的事務(wù)所給予通報(bào)批評(píng)或取消其國(guó)有企業(yè)審計(jì)資格。同時(shí)，要反對(duì)不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)。對(duì)壓價(jià)競(jìng)爭(zhēng)、亂設(shè)分支機(jī)構(gòu)、收入分成、支付回扣、一味屈從客戶(hù)的事務(wù)所嚴(yán)肅治理。

　　9.加強(qiáng)宣傳。宣傳國(guó)有企業(yè)年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的政策、作用，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的業(yè)績(jī)及對(duì)社會(huì)的貢獻(xiàn)，讓社會(huì)了解注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)創(chuàng)造良好的環(huán)境。

　�。ㄗ髡撸簵� 超 焦桂榮  山東省注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、山東省財(cái)政廳）